Luonnos hallituksen esitykseksi eduskunnalle laeiksi tuloverolain ja eräiden muiden lakien muuttamisesta luonnollisten henkilöiden omaisuuden arvonnousutulon johdosta määrättävän veron käyttöönottamiseksi (Valtiovarainministeriö)
13.9.2022 Mikael Collan ja Ilpo Kauppinen
Lausunto valtiovarainministeriölle
Diaarinumero: VATT/337/07.01/2022
Lausuntopyynnön diaarinumero: VN/34178/2021
Valtiovarainministeriö pyytää lausuntoa luonnoksesta hallituksen esitykseksi eduskunnalle laeiksi tuloverolain ja eräiden muiden lakien muuttamisesta luonnollisten henkilöiden omaisuuden arvonnousutulon johdosta määrättävän veron käyttöönottamiseksi.
Esitysluonnos ja sen pääpiirteet
Lakiehdotuksen mukaisella niin sanotulla maastapoistumisverolla laajennettaisiin Suomen verotusoikeutta verovelvollisen Suomessa asuessa kertyneeseen omaisuuden arvonnousuun, joka realisoituu, kun omaisuus luovutetaan Suomen ulkopuolella asuttaessa. Valtiovarainministeriö teki vuonna 2020 selvityksen, jossa todettiin, että kyseiseen veromalliin liittyy siinä määrin ongelmia, että paras ratkaisu olisi jäädä seuraamaan sääntelyn tarpeen kehittymistä. Nyt maastapoistumisverosta on kuitenkin valmisteltu Valtiovaranministeriössä esitysluonnos, jota tämä lausunto koskee.
Esityksen mukaista veroa sovellettaisiin henkilöihin, joiden verosopimuksen mukainen asuinvaltio olisi ollut Suomi vähintään neljän vuoden ajan Suomesta pois muuttoa edeltäneiden 10 vuoden aikana. Sääntelyn piiriin kuuluisi lähtökohtaisesti irtain omaisuus. Omaisuuden arvonnousutulo luettaisiin Suomesta pois muuttoa edeltävän päivän verovuoden pääomatuloksi. Verovelvollisen vaatimuksesta omaisuuden arvonnousu voitaisiin kuitenkin lukea sen verovuoden tuloksi, jona omaisuutta tosiasiallisesti luovutetaan vastikkeellisesti tai lahjana. Mikäli verovelvollinen vaatii arvonnousutulon verotuksen lykkäämistä muuttaessaan muuhun valtioon kuin EU-valtioon tai eräisiin ETA-alueeseen kuuluviin valtioihin, voitaisiin verovelvolliselta vaatia vakuuden asettamista. Arvonnousutuloa ei luettaisi tuloksi, jos omaisuuden luovutus tapahtuu kahdeksantena verovuonna Suomesta muuton jälkeen tai myöhemmin.
Sääntelyä ei sovellettaisi, mikäli omaisuuden käypä arvo olisi alle 500 000 euroa, tai jos laskennallisen luovutusvoiton määrä olisi alle 100 000 euroa. Laskennallinen luovutusvoitto määritettäisiin vähentämällä arvonnousun alaisen omaisuuden Suomesta pois muuttoa edeltävästä käyvästä arvosta omaisuuden hankintameno. Vero määrättäisiin laskennallisen luovutusvoiton 100 000 euroa ylittävältä osin, ja verotettavaan tuloon sovellettaisiin pääomatulon verokantaa.
Kaksinkertaisen verotuksen välttämiseksi verosta vähennettäisiin tietyin ehdoin toisessa valtiossa maksettu veron määrä. Vastaavasti henkilön luovuttaessa lähtövaltiossa arvonnousuverotettua omaisuutta Suomessa, hyvitettäisiin lähtövaltiossa maksuunpantu arvonnousuvero tietyin ehdoin.
Arvio esityksen tarkoituksenmukaisuudesta
Ehdotettu veromalli laajentaisi ja turvaisi Suomen veropohjaa, kun Suomi saisi oikeuden verottaa arvonnousua, joka muuten jäisi maastamuuton seurauksena verottamatta. Suomi voisi verottaa maassa asumisen aikana kertynyttä omaisuuden arvonnousua, vaikka omaisuuden luovutus tapahtuisikin verovelvollisen siirrettyä verotuksellisen asuinpaikkansa toiseen valtioon. Tällä hetkellä voimassa oleva sääntely ei kykene estämään verotuksellisen asuinpaikan muutokseen perustuvaa verosuunnittelua, ja ehdotettu vero täyttäisikin tavoitteensa siinä mielessä, että veron käyttöönotto heikentäisi verotuksellisen kotipaikan siirtämiseen perustuvan verosuunnittelun mahdollisuuksia.
Kokonaisuuden kannalta on kuitenkin olennaista arvioida veron fiskaalista hyötyä, verottajalle ja verovelvolliselle koituvaa taakkaa ja hallinnollisia kustannuksia sekä veron mahdollisia haitallisia vaikutuksia. Näiden arviointi jää kuitenkin sekä esityksessä että valtiovarainministeriön taannoisessa selvityksessä sangen ylimalkaiseksi.
Ehdotetun veron fiskaalista vaikutusta koskevien arvioiden osalta suuripiirteisyys on toki ymmärrettävää, sillä mallin verotuottovaikutuksia on käytettävissä olevan tiedon pohjalta erittäin haastavaa arvioida luotettavasti. Selvää kuitenkin on, että maasta muuttajien pienen määrän ja sijoitusvarallisuuden keskittymisen johdosta ehdotettua sääntelyä voitaisiin soveltaa vuosittain verrattain pieneen määrään henkilöitä. Eri maiden kanssa solmittujen verosopimusten muuttaminen voi myös olla vaikeaa, jolloin kaksinkertainen verotus tultaisiin monissa tapauksissa poistamaan Suomen taholta yksipuolisesti siten, että ulkomaille maksettu vero hyvitetään Suomessa, mikä pienentäisi ehdotetun veromallin vaikutusta verotuottoon. Vaikka verotuotto voikin olla yksittäisten huomattavaa varallisuutta omistavien henkilöiden kohdalla suuri, voidaan todeta, että veron tuotto jäisi vähäiseksi ja vaihtelisi voimakkaasti vuosien välillä.
Ehdotetun sääntelyn keskeinen vääristävä vaikutus olisi, että vero todennäköisesti vähentäisi jossakin määrin muutakin kuin verojen välttämiseen tähtäävää kansainvälistä liikkuvuutta. Esityksen mukaisella kahdeksan vuoden aikarajalla pyritään osaltaan varmistamaan se, että sääntely kohdistuisi nimenomaan tilapäiseen maastamuuttoon, jonka tarkoituksena on verotuksen välttäminen. Valtaosa muusta, usein Suomalaiselle yhteiskunnalle hyödyllisestä maastamuutosta on kuitenkin myös luonteeltaan väliaikaista. Mikäli veromalli vähentäisi suomalaisten maastamuuttoa, voisi sillä olla Suomen talouden kannalta haitallisia vaikutuksia ainakin suomalaisten yritysten kansainväliselle laajentumiselle, monilla aloilla hyödylliselle kansainväliselle verkostoitumiselle sekä ulkomailla hankitun osaamisen saamiselle suomalaisten työmarkkinoiden käyttöön. Veromallin vaikutukset suomalaisten maastamuuttoon jäisivät kuitenkin todennäköisesti vähäisiksi jo siksi, että vero kohdistuisi verrattain pieneen joukkoon varakkaita henkilöitä. Ei myöskään ole selvää, kuinka merkittävä tekijä verotukselliset seikat ovat veron kohteena olevan väestönosan muuttopäätösten taustalla. Valtion taloudellisessa tutkimuskeskuksessa tekeillä olevan tutkimuksen perusteella tiedetään, ettei suomalaisten maastamuutto väestötasolla juurikaan reagoi maiden välisiin eroihin tuloverotuksessa. Siitä, kuinka yksityishenkilöiden muuttoliike reagoi ehdotetun kaltaiseen sääntelyyn, ei kuitenkaan ole luotettavaa tutkimustietoa.
Julkisessa keskustelussa on ollut esillä myös kysymys siitä, tekisikö veromalli Suomesta vähemmän houkuttelevan kohteen ulkomaisen työvoiman, yrittäjien ja sijoittajien näkökulmasta. Valtiovarainministeriön selvityksen sisältämän kansainvälisen oikeusvertailun perusteella ehdotetun veron kaltainen tai sisällöltään siihen rinnastuva sääntely on kuitenkin voimassa suuressa osassa Suomen kannalta keskeisiä verrokkimaita. Lisäksi valtaosassa maista, joissa vastaavaa sääntelyä ei ole, on käytössä sääntelyä, joka laajentaa verovelvollisuutta tietyksi ajaksi maastamuuton jälkeen. Suomi ei siis erottuisi veromallin käyttöönotolla keskeisistä verrokkimaista, joten veromallin käyttöönoton vaikutukset kilpailukykyyn tuskin olisivat dramaattisia. Valtaosa esimerkiksi Suomeen muuttavista ulkomaalaisista asiantuntijoista myös viettää maassa alle veron kohdistumiseen vaaditut neljä vuotta, joten kansainvälisesti liikkuvien ulkomaisten asiantuntijoiden joukko, johon veron käyttöönotto vaikuttaisi, olisi hyvin pieni. Ulkomaisen työvoiman houkuttelemisen näkökulmasta nykytilanne, jossa ehdotettua sääntelyä ei ole, voidaan nähdä ulkomaiselle työvoimalle annettavana verotuksellisena etuna. Tällöin perusteltu kysymys on, kannattaako kyseinen etu poistaa? Ulkomaisen työvoiman houkuttelemiseksi toimivampi keino olisi kuitenkin kehittää tuloverotukseen liittyviä kannustimia, joista hyötyvät myös Suomessa vähän aikaa viettävät henkilöt.
Vero kohdistuisi siis pieneen määrään henkilöitä, jotka voisivat pyytää siihen lykkäystä, jonka lisäksi malli myös estää osaltaan kaksinkertaisen verotuksen tilanteita. Ehdotettu vero olisi fiskaalisessa mielessä verovelvollisen kannalta melko kohtuullinen, minkä lisäksi sisällöltään vastaavaa sääntelyä on voimassa suuressa osassa Suomelle olennaisia verrokkimaita. Onkin vaikea nähdä, että vero itsessään hyvin toteutettuna vähentäisi olennaisesti ihmisten kansainvälistä liikkuvuutta. Itse veroa olennaisempi kitkatekijä saattaa hyvinkin olla ehdotuksen mukaisesta veromallista verovelvolliselle lankeava hallinnollinen taakka sekä käsillä olevan esityksen epäselvyydet, joihin voitaneen onneksi puuttua huolellisella jatkovalmistelulla.
Ehdotettu veromalli monimutkaistaisi Suomen verojärjestelmää ja aiheuttaisi hallinnollisia kustannuksia ja hallinnollista taakkaa niin verovelvollisen kuin verottajankin näkökulmasta. Kustannusten arvioitu suuruus jää kuitenkin esityksessä epäselväksi. Veronsaajan näkökulmasta olennainen näkökohta lienee kaksinkertaisen verotukseen välttämiseen liittyvä tarve Suomen voimassa olevien verosopimusten muuttamiseen. Lisäksi kustannuksia muodostuisi ainakin ehdotetun sääntelyn vaatimaan valvontaan ja tietojärjestelmätarpeisiin liittyen. Näiden kustannusten suuruusluokkaa olisi hyvä selvittää lain jatkovalmistelussa, jotta veron fiskaalista hyötyä voidaan punnita kustannuksia vasten.
Verovelvollisen näkökulmasta käsillä oleva ehdotus on puolestaan vielä melko epätarkka, eikä ehdotettuja sääntelyratkaisuja ole kuvattu ja perusteltu riittävän selkeästi, mikä johtaa osaltaan huomattavaan jatkovalmistelun tarpeeseen. Keskeinen epäselvyys liittyy siihen, että ehdotus ei sisällä tarkkaa ja selkeää esitystä siitä, miten veronalaisen omaisuuden käypä arvo laskettaisiin. Ilman arvonmääritystä ei kuitenkaan ilmeisesti olisi edes selvää, onko maasta muuttava verovelvollinen ylipäätään ilmoitusvelvollinen vai ei. Verovelvollisen kannalta omaisuuden arvonmääritykseen liittyvä taakka ei vaikutakaan kohtuulliselta. Useiden omaisuuslajien kohdalla arvonmääritys on lisäksi haastavaa, jolloin riskinä on, että verovelvollisen ja verottajan tulkinnat omaisuuden käyvästä arvosta poikkeavat toisistaan. Arvonmääritystä koskevat epäselvyydet voivatkin johtaa verovelvollisen näkökulmasta riskeihin, joten arvonmääritykseen liittyviä käytäntöjä on syytä harkita tarkoin jatkovalmistelun yhteydessä, ja ne on esitettävä selkeästi. Myös verovelvollisen ilmoittamisvelvollisuutta ja sen laiminlyöntiä koskevat osiot ovat esityksessä sisällöltään epäselviä. Lisäselvyyttä kaipaa myös se, miten eri omaisuuserien laskennallisia ja toteutuneita tappioita vähennettäisiin arvonnousutulosta. Erityisesti epäselväksi jää, miten arvonnousutulon alaisten omaisuuserien eri vuosina toteutuneet tappiot huomioitaisiin veronalaista arvonnousutuloa laskettaessa. Realisoituneiden luovutustappioiden huomioimattomuus voi johtaa tilanteisiin, joissa arvonnousutuloa ja luovutusvoittoa kohdellaan verotuksellisesti eri tavoin, mikä saattaa vääristää omaisuuden luovutuspäätöksiä.
Taakkaa aiheutunee myös veron maksun lykkäämisen hakemiseen liittyvästä prosessista. Verovelvollisen kannalta selkeämpi ja vähemmän kuormittava ratkaisu olisikin luultavasti sääntely, joka yksinkertaisesti laajentaisi verovelvollisuutta tietyksi ajaksi maastamuuton jälkeen, ja jossa vero määrättäisiin vasta omaisuuden mahdollisen luovutuksen seurauksena. Ehdotettu sääntely, jossa vero määrätään muuton eikä varsinaisen omaisuuden luovutuksen seurauksena, helpottanee valvontaa verottajan näkökulmasta. Ehdotetun toimintavan taustalla todennäköisesti olevia hallinnollisia ja juridisia perusteita olisi kuitenkin syytä ainakin avata esityksen yleisen hyväksyttävyyden varmistamiseksi.
On myös hyvä huomioida, että valtaosa verovelvollisista muuttaa käytännössä EU- ja ETA-maihin, eikä heiltä näin ollen vaadittaisi vakuutta heidän anoessaan verotuksen lykkäämistä veronalaisen omaisuuden tosiasialliseen luovutusajankohtaan. Valtaosa verovelvollisista tulisi siis luultavasti hakemaan verotuksen lykkäämistä, ja lykkäyksen automaattinen myöntäminen näissä tilanteissa vähentäisi hallinnollista rasitusta sekä verottajan että verovelvollisen näkökulmasta. Lisäksi käytäntö, jossa ETA-maiden ulkopuolelle muuttavalta verovelvolliselta vaadittaisiin vakuus, vaikuttaa raskaalta ja verovelvollisen näkökulmasta kuormittavalta tavalta toimia.
Loppupäätelmät
Esitysluonnoksen mukainen sääntely vaikuttaa olevan pääpiirteissään toimivaa siinä mielessä, että sen käyttöönotto heikentäisi verotuksellisen kotipaikan siirtämiseen perustuvan verosuunnittelun mahdollisuuksia rajoittamatta kuitenkaan suurissa määrin muuta kuin verovälttelyyn pyrkivää muuttoliikettä. Tämänhetkisen luonnoksen mukainen sääntely olisi kuitenkin verovelvollisen näkökulmasta epäselvää, mikä saattaisi itsessään aiheuttaa kitkaa ihmisten kansainväliselle liikkuvuudelle. Verovelvollisen näkökulmasta veromalliin liittyvät epäselvyydet näkyisivät maahan- ja maastamuuttoon liittyvinä veroriskeinä ja byrokratiana. Mikäli vero halutaan ottaa käyttöön, täytyy esitystä siis vielä monelta osin harkita ja tarkentaa. Kun lisäksi veromallin hallinnolliset kustannukset ovat todennäköisesti suuret ja verotuotot pienet, on myös ehdotuksen tarkoituksenmukaisuutta syytä punnita.
Collan Mikael
ylijiohtaja
Valtion taloudellinen tutkimuskeskus
Kauppinen Ilpo
erikoistutkija
Valtion taloudellinen tutkimuskeskus
Ilpo Kauppinen
Mikael Collan
Lausunnot
